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審計師應如何評估重大錯報風險
重大錯報風險是指財務(wù)報表在審計前存在重大錯漏報，而又不被審計發(fā)現(xiàn)的可能性。風險導向?qū)徲嬍钱斀裰髁鞯膶徲嫹椒ǎ笞詴嫀熢u估財務(wù)報表重大錯報風險，設(shè)計和實施進一步審計程序以應對評估的錯報風險，根據(jù)審計結(jié)果出具恰當?shù)膶徲媹蟾�。風險導向?qū)徲嫷哪繕耸菍ω攧?wù)報表不存在由于錯誤或舞弊導致的重大錯報或取合理保證。
評估重大錯報風險
1識別兩個層次的重大錯報風險
1.財務(wù)報表層次;
2.各類交易、賬戶余額和披露的認定層次。
2特別風險
特別風險是指注冊會計師識別和評估的、根據(jù)判斷認為需要特別考慮的重大錯報風險。
(1)風險是否屬于舞弊風險;
(2)風險是否與近期經(jīng)濟環(huán)境、會計處理方法或其他方面的重大變化相關(guān)，需要特別關(guān)注;
(3)交易的復雜程度;
(4)風險是否涉及重大的關(guān)聯(lián)方交易;
(5)財務(wù)信息計量的主觀程度，特別是計量結(jié)果是否具有高度不確定性;
(6)風險是否涉及異常或超出正常經(jīng)營過程的重大交易。
3無法應對的重大錯報風險
這些風險可能與對日常和重大類別的交易或賬戶余額作出的不準確或不完整的記錄相關(guān)，對這些交易或賬戶余額通�？梢圆捎酶叨茸詣踊幚恚淮嬖诨虼嬖诤苌偃斯じ深A。在這種情況下，被審計單位針對這類風險建立的控制與審計相關(guān)，注冊會計師應當了解這些控制。
重大錯報風險應對
會計師應當針對評估的重大錯報風險實施程序，即針對評估的財務(wù)報表層次重大錯報風險確定總體應對措施，并針對評估的認定層次重大錯報風險設(shè)計和實施進一步審計程序，以將審計風險降至可接受的水平。
1財務(wù)報表層次應對措施
(1)向項目組強調(diào)在收集和評價審計證據(jù)過程中保持職業(yè)懷疑態(tài)度的必要性;
(2)分派更有經(jīng)驗或具有特殊技能的審計人員，或利用專家的工作;
(3)提供更多的督導;
(4)在選擇進一步審計程序時，應當注意使某些程序不被管理層預見或事先了解;
(5)對擬實施審計程序的性質(zhì)、時間和范圍作出總體修改。
2 認定層次的進一步審計程序
進一步審計程序是指針對評估的各類交易、賬戶余額和披露認定層次重大錯報風險實施的審計程序，包括控制測試和實質(zhì)性程序。在設(shè)計進一步審計程序時應當考慮風險的重要性、發(fā)生重大錯報的可能性、涉及的各類交易、賬戶余額和披露的特征、被審單位采用的特定控制的性質(zhì)及注冊會計師是否擬獲取審計證據(jù)及確定內(nèi)部控制在防止或發(fā)生并糾正重大錯報方面的有效性。
對評估及應對程序的思考
1可能存在重大錯報風險的事項
注冊會計師應充分關(guān)注可能表明被審單位存在重大錯報風險的下述事項和情況，并考慮由于這些事項和情況導致的風險是否重大，以及該風險導致財務(wù)報表發(fā)生重大錯報的可能性：
第一，開展業(yè)務(wù)方面。在經(jīng)濟不穩(wěn)定的國家或地區(qū)、高度波動的市場、嚴厲、復雜的監(jiān)管環(huán)境中開展業(yè)務(wù);
第二，持續(xù)經(jīng)營和資產(chǎn)流動性方面。包括重要客戶流失、行業(yè)環(huán)境、供應鏈、信息技術(shù)環(huán)境發(fā)生變化、開發(fā)新產(chǎn)品或提供新服務(wù)，或進入新的業(yè)務(wù)領(lǐng)域、開辟新的經(jīng)營場所、安裝新的與財務(wù)報告有關(guān)的重大信息技術(shù)系統(tǒng);融資能力受到限制、運用表外融資、特殊目的實體以及其他復雜的融資協(xié)議、發(fā)生重大收購、重組、復雜的聯(lián)營或合資、擬出售分支機構(gòu)或業(yè)務(wù)分部、重大的關(guān)聯(lián)方交易或其他非經(jīng)常性事項、發(fā)生重大的非常規(guī)交易;
第三，管理層方面。缺乏具備勝任能力的會計人員、關(guān)鍵人員變動、會計計量過程復雜、應用新頒布的會計準則或相關(guān)會計制度;內(nèi)控薄弱、按照管理層特定意圖記錄的交易;信息技術(shù)戰(zhàn)略與經(jīng)營戰(zhàn)略不協(xié)調(diào);經(jīng)營活動或財務(wù)報告受到監(jiān)管機構(gòu)的調(diào)查;以往存在重大錯報或本期期末出現(xiàn)重大會計調(diào)整、事項或交易在計量時存在重大不確定性、存在未決訴訟和或有負債等等。
2進一步審計程序應考慮的因素
(1)確定的重要性水平。重要性水平越低，進一步審計程序的范圍越廣。
(2)評估的重大錯報風險。評估的重大錯報風險越高。對擬獲取的審計證據(jù)的相關(guān)性、可靠性的要求越高，因此進一步審計程序的范圍也越廣。
(3)計劃獲取的保證程度。計劃獲取的保證程度是指計劃通過所實施的審計程序?qū)y試結(jié)果可靠性獲取的信心。計劃獲取的保證程度越高對測試結(jié)果可靠性要求越高，進一步審計程序的范圍越廣。
案例
一、2011年真題案例資料
資料一：
亞新科技股份有限公司(以下簡稱亞新公司)注冊于海州市(地級市)高新技術(shù)開發(fā)區(qū)，主要從事有線電視端到端互動業(yè)務(wù)設(shè)備及相關(guān)系統(tǒng)的研發(fā)、生產(chǎn)、系統(tǒng)集成、銷售和服務(wù)。
亞新公司基本情況摘錄如下：
1.亞新公司于2007年完成股份制改造，由有限責任公司改制成為股份有限公司。
2008年至2009年，亞新公司的股權(quán)結(jié)構(gòu)沒有發(fā)生變化，具體情況如下：
2.亞新公司向有線電視運營商提供有線電視端到端互動業(yè)務(wù)的整體解決方案，其產(chǎn)品涉及有線電視端到端的模擬、數(shù)字單向、數(shù)字雙向、數(shù)字互動等各種產(chǎn)品系列。按照亞新公司提出的整體解決方案，有線電視運營商可以實現(xiàn)由基本收視業(yè)務(wù)模式向互動增值業(yè)務(wù)模式的轉(zhuǎn)變，并且終端電視用戶也可以實現(xiàn)由被動收視模式向主動收視模式的轉(zhuǎn)變，從而有助于將有線電視網(wǎng)絡(luò)打造成傳輸質(zhì)量更好、傳輸容量更大、普及范圍更廣、價值含量更高的信息交互傳輸網(wǎng)絡(luò)。
3.亞新公司的主要客戶是國內(nèi)外有線電視運營商，2009年度出口銷售收入約占其當年營業(yè)收入(未審數(shù))的30%，國外客戶主要來自西班牙、希臘和瑞典等歐洲國家。
4.亞新公司于2009年1月被國家有關(guān)部門認定為高新技術(shù)企業(yè)，享受海州市高新技術(shù)開發(fā)區(qū)相應的稅收優(yōu)惠。
5.亞新公司考慮在201 1年申請在中國境內(nèi)首次公開發(fā)行股票并在創(chuàng)業(yè)板上市。
資料二：
國內(nèi)有線電視行業(yè)發(fā)展基本情況摘錄如下：
2009年1月，政府有關(guān)部門決定加快推進電信網(wǎng)、廣播電視網(wǎng)和互聯(lián)網(wǎng)“三網(wǎng)融合”，提出了推進三網(wǎng)融合的階段性目標。2010年至2012年，重點開展廣電和電信業(yè)務(wù)雙向進入試點，探索形成保障三網(wǎng)融合規(guī)范有序開展的政策體系和體制機制。2013年至2015年，總結(jié)推廣試點經(jīng)驗，全面實現(xiàn)三網(wǎng)融合發(fā)展，普及應用融合業(yè)務(wù)，基本形成適度競爭的網(wǎng)絡(luò)產(chǎn)業(yè)格局，基本建立適應三網(wǎng)融合的體制機制和職責清晰、協(xié)調(diào)順暢、決策科學、管理高效的新型監(jiān)管體系。對有線電視行業(yè)來說，三網(wǎng)融合既意味著新的挑戰(zhàn)，也帶來新的機遇。一方面，三網(wǎng)融合所涉及的網(wǎng)絡(luò)改造需要付出巨大代價，傳統(tǒng)壟斷的電視類業(yè)務(wù)份額面臨丟失的風險，模擬電視產(chǎn)品將面臨完全淘汰;另一方面，三網(wǎng)融合為有線電視行業(yè)的改革和發(fā)展提供了良好的契機，而且可以使之獲得盈利水平相對較高的寬帶接入等相關(guān)增值業(yè)務(wù)收入。總體來看，機遇大于挑戰(zhàn)，三網(wǎng)融合將促進有線電視行業(yè)的長遠健康發(fā)展。
資料三：
亞新公司采用會計準則和委托會計師事務(wù)所的情況如下：
1.亞新公司自2008年1月1日起執(zhí)行財政部于2006年2月15日頒布的企業(yè)會計準則。
2.亞新公司2008年度財務(wù)報表由海天會計師事務(wù)所審計。2009年，亞新公司計劃變更會計師事務(wù)所。2009年10月，亞新公司與華遠會計師事務(wù)所取得聯(lián)系，擬委托華遠會計師事務(wù)所審計其2009年度財務(wù)報表。華遠會計師事務(wù)所在完成接受新客戶的評價工作后，決定承接亞新公司2009年度財務(wù)報表的審計業(yè)務(wù)。
二、真題要求
根據(jù)資料一至資料三，簡要說明審計項目組在識別和評估亞新公司2009年度財務(wù)報表可能存在的重大錯報風險時，應當分別了解亞新公司所在行業(yè)狀況、法律環(huán)境和監(jiān)管環(huán)境、其他外部因素以及被審計單位性質(zhì)的哪些內(nèi)容。
【標準答案】
審計項目組應當分別了解亞新公司所在行業(yè)狀況、法律環(huán)境和監(jiān)管環(huán)境、其他外部因素以及被審計單位性質(zhì)的下列內(nèi)容：
(1)行業(yè)狀況。
審計項目組應當了解亞新公司所處行業(yè)的市場競爭情況以及亞新公司的競爭優(yōu)勢和市場占有率。結(jié)合2009年初推出的“三網(wǎng)融合”政策分析該行業(yè)的總體發(fā)展趨勢，了解亞新公司目前的主要產(chǎn)品處于哪一發(fā)展階段，研發(fā)方向是否與“三網(wǎng)融合’’政策相適應，并將公司的業(yè)務(wù)增長率和經(jīng)營業(yè)績與行業(yè)的平均水平及主要競爭者相比較，分析差異原因。
(2)法律環(huán)境與監(jiān)管環(huán)境。
亞新公司自2008年1月1日起執(zhí)行財政部于2006年2月1 5 El頒布的企業(yè)會計準則，審計項目組應了解公司執(zhí)行新會計準則的情況，包括首次執(zhí)行日的賬務(wù)調(diào)整情況、新舊會計準則差異對公司的影響和公司財務(wù)人員對新會計準則的熟悉和理解程度等;新的企業(yè)所得稅法于2008年1月1日起開始實施，應了解新舊企業(yè)所得稅法對公司的影響;亞新公司于2009年1月被認定為高新技術(shù)企業(yè)，應了解國家對高新技術(shù)企業(yè)的有關(guān)稅收優(yōu)惠政策以及亞新公司對稅收優(yōu)惠政策的依賴程度;關(guān)注國家在“三網(wǎng)融合”政策出臺后頒布的相關(guān)配套政策對公司及其所在行業(yè)可能產(chǎn)生的影響。此外，亞新公司考慮在201 1年申請在中國境內(nèi)首次公開發(fā)行股票并在創(chuàng)業(yè)板上市，審計項目組應了解創(chuàng)業(yè)板IPO的發(fā)行條件，尤其是財務(wù)指標的要求，分析公司是否可能滿足發(fā)行條件。
(3)其他外部因素
亞新公司銷售收入中30%是外銷，審計項目組應關(guān)注人民匯率的波動情況，另外，亞新公司的主要外銷客戶在歐洲，包括陷入較嚴重的債務(wù)危機的希臘，這可能對亞新公司的外銷業(yè)務(wù)以及對外銷客戶的應收賬款的回收產(chǎn)生影響。
(4)被審計單位的性質(zhì)。
亞新公司系由李亞新控股的民營企業(yè)，因此，審計項目組應了解李亞新的管理風格及其對亞新公司經(jīng)營活動和財務(wù)報表可能產(chǎn)生的影響，了解李亞新與其他人員或單位之間關(guān)系，以識別亞新公司的關(guān)聯(lián)方關(guān)系;亞新公司于2007年由有限責任公司改制為股份有限公司，需了解亞新公司的治理結(jié)構(gòu)的建立及運作情況，考慮治理層是否能夠在獨立于管理層的情況下對公司的經(jīng)營和財務(wù)運作實施有效的監(jiān)督，以降低財務(wù)報表發(fā)生重大錯報的風險;需了解亞新公司產(chǎn)品研發(fā)、生產(chǎn)、銷售各環(huán)節(jié)的基本經(jīng)營活動，主要供應商和主要客戶的基本情況;了解亞新公司的主要籌資安排和條件;了解亞新公司主要資本支出情況以及對外投資情況。
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